|
Реферат: Кодекс профессиональной этики аудиторов (Аудит)
Содержание
Введение……………………………………………………………………3
Кодекс профессиональной этики аудиторов……………………………..4
Этические нормы других государств…………………………………….15
Заключение………………………………………………………………...17
Список литературы………………………………………………………..18
Введение
Аудит стал заметным явлением современной экономической жизни. В России
зарегистрировано более 4 тысяч аудиторских фирм, из них в Москве свыше
тысячи, в Санкт-Петербурге свыше 200, около 2 тысяч аудиторов получили
более 15 тысяч человек.
Квалифицированные аудиторы – сравнительно высоко оплачиваемые
специалисты. Стремительное увеличение в последние годы числа аттестованных
аудиторов способствовало появлению среди них людей малоквалифицированных не
понимающих значения аудиторской профессии, что в конечном счете приводит к
снижению общественного авторитета аудиторов, наносит профессии моральный
ущерб.
Аудитор основывает свою деятельность на доверии к нему клиентов и
пользователей бухгалтерской отчетности. Организация выбирает и приглашает
квалифицированного, объективного аудитора, который пользуется доверием
акционеров и всех других лиц, интересующихся бухгалтерской информацией. Ряд
обязательных требований и ограничений в деятельности аудитора определяется
в законодательных актах. Они составляют правовые основы аудиторской
профессии.
Сообщество аудиторов и их организаций, объединенное Аудиторской
палатой России, призвано совершенствовать аудит в стране, воспитывать
высокие моральные качества в аудиторах и консультантах, строго следить за
соблюдением аудиторами не только правовых, но и этических норм
профессионального и человеческого поведения.
Кодекс профессиональной этики аудиторов
Этика – это система норм нравственного поведения человека или какой-
либо общественной или профессиональной группы. Издавна известно такое
понятие, как врачебная этика, а функции аудитора можно сравнить с функциями
врача, только объектом благотворного воздействия аудитора является не
человек, а предприятие (организация).
В октябре 1996 г. Президиум Аудиторской палаты России одобрил кодекс
профессиональной этики аудиторов, объединяемых палатой. Он утвержден общим
собранием Аудиторской палаты России 4 декабря 1996 г.
Кодекс профессиональной этики аудиторов впервые появился в российской
истории. Уникальна и необычна сама процедура его применения. Аудиторы
обязуются добровольно и добросовестно соблюдать установленные нормы
профессионального поведения. Поэтому их нужно не только знать, но и
понимать.
В Кодексе указаны следующие этические нормы:
- общепринятые моральные нормы и принципы
- общественные интересы
- объективность и внимательность аудитора
- профессиональная компетентность аудитора
- конфиденциальная информация клиентов
- налоговые отношения
- плата за профессиональные услуги
- отношения между аудиторами
- отношения сотрудников с аудиторской фирмой
- публична информация и реклама
- несовместимые действия аудитора
- аудиторские услуги в других государствах
Полагаю целесообразным прокомментировать отдельные нормы, содержащиеся в
Кодексе.
Статья 3 (общественные интересы) обязывает аудитора «действовать в
интересах всех пользователей бухгалтерской отчетности, а не только
заказчика аудиторских услуг (клиента). Защищая интересы клиента в
налоговых, судебных и иных органах власти, а также в его взаимоотношениях с
иными юридическими и физическими лицами, аудитор должен быть убежден, что
защищаемые интересы возникли на законных и справедливых основаниях. Как
только аудитору станет известно, что защищаемые интересы клиента возникли в
нарушение закона либо справедливости, он обязан отказаться от их защиты».
Между аудитором и его клиентом объективно возникают противоречия
интересов и даже конфликтные ситуации, разрешаемые по соглашению сторон,
незримо присутствует третья сторона – пользователи бухгалтерской
отчетности, ради которых и работает аудитор. Именно пользователи более
всего полагаются на объективность и честность аудитора. Как показывают
опросы, более трех четвертей руководителей организаций, обязанных
представлять свою бухгалтерскую отчетность для аудиторской проверки, не
заинтересованы в ней, считают ее излишней либо бесполезной, стремятся
получить формальное заключение за самую минимальную оплату.
Обязанность аудитора не может ограничиваться удовлетворением
интересов клиентов, заказывающих и оплачивающих его услуги. Независимые
аудиторы способствуют нормальным взаимоотношениям между коммерческими
организациями, поддерживают честность и достоверность бухгалтерской
информации, помогая тем самым становлению цивилизованных рыночных
отношений, поднимаю планку доверия между субъектами рынка.
В статье 4 Кодекса (объективность и внимательность аудитора) содержится
требование не допускать личной предвзятости, предрассудков либо давления со
стороны, которые могут повредить объективности суждений и заключений
аудиторов, понудить их сознательно представить те или иные факты неточно
либо предвзято. Поступки аудиторов, их решения и заключения не могут
зависеть от суждений или указаний других лиц.
Принцип объективности требует от аудитора справедливости, честности,
внимательности при оказании профессиональных услуг, не допускать
зависимости своих решений от других лиц.
В работе аудиторов возникают самые разные конфликты с клиентами: от
простейших ситуаций различного толкования нормативных документов до
чрезвычайных фактов, связанных с мошенничеством, злоупотреблениями либо чем-
то другим, требующим непредвзятой объективной оценки. Сама по себе
ситуация, когда взгляды аудитора и клиента на ту или иную проблему не
совпадают, не является вопросом профессиональной этики. Она перерастает в
этическую проблему, если по поводу объективного изложения фактов аудитор
испытывает давление со стороны клиента либо своего руководства, когда он
встает перед дилеммой утраты клиента в случае полной объективности при
изложении выявленных фактов.
Давление на аудитора со стороны руководства аудиторской фирмы не
допустимо. Аудитор обязан руководствоваться только профессиональными
стандартами и внутрифирменными методиками. Руководство фирмы, настаивающее
на предвзятом отношении к фактам, само нарушает нормы профессиональной
этики. Такие нарушения следует разрешать в Комиссии по этике Аудиторской
палаты России или ее местных отделений.
Давление со стороны клиента или третьих лиц, безусловно, порождает
этические проблемы для аудитора. Как их разрешать? Прежде всего, следует
понять позицию клиента и определить возможность сближения ее с
профессиональными этическими нормами. Если это не позволяет разрешить
проблему, то ее следует обсудить со своим непосредственным начальником и
руководителями аудиторской фирмы. Их переговоры с представителями клиента
могут положительно повлиять на ситуацию, помогут разрешить конфликт в
соответствии с нормами профессиональной этики. В противном случае
руководители аудиторской фирмы либо аудитор (поставив в известность своих
руководителей) обращаются к вышестоящей инстанции клиента: генеральному
директору, совету директоров, ревизионной комиссии или собранию
акционерного общества, другим инстанциям.
Статья 4 провозглашает, что объективной основой для выводов,
рекомендаций и заключений аудитора может быть только достаточный объем
требуемой информации, который можно получить после всесторонней проверки и
анализа операций, проведенных клиентом за период аудита, правильного и
полного их отражения и оценки в первичной документации, на счетах и в
бухгалтерской отчетности. Для этого необходимо выполнить комплекс
аудиторских процедур, требующих соответствующих затрат рабочего времени
аудитора.
Нарушают этические нормы те аудиторы, которые проводят аудиторскую
проверку в течение трех-пяти дней и выдают аудиторское заключение,
фактически не собрав достаточного объема требуемой информации о
деятельности клиента. Неадекватная оплата аудиторских услуг понуждает
аудитора сворачивать проверку и выдавать заключение, не имея достаточной
информации о клиенте. Некоторые клиенты сознательно требуют снижения оплаты
аудиторских услуг, чтобы скрыть недостатки в мутной воде "скоростной"
проверки. Этические нормы и уважительное отношение к своей профессии не
позволяют аудиторам принимать предложения, которые не дают получить
необходимый объем информации для объективного решения вопроса о содержании
аудиторского заключения.
Профессиональная этика требует от аудитора не только получения
достаточной информации о клиенте, но и доказательства этой достаточности.
Аудиторы обязаны составлять рабочие документы, свидетельствующие о
достаточности знаний, на которых базируются выводы, рекомендации и
заключения аудиторов. Рабочие документы, как и любые другие доказательства,
обосновывающие мнение аудитора о степени достоверности бухгалтерской
отчетности, необходимо сохранять.
Важным условием объективности и непредвзятости аудитора является его
независимость. Аудиторы не должны принимать заказы на оказание аудиторских
услуг, если имеются обоснованные сомнения в их независимости от организации
клиента и ее должностных лиц. В статье 5 Кодекса (независимость аудитора)
перечисляются основные обстоятельства, наличие которых позволяет
сомневаться в фактической независимости аудитора. Финансовая, личная
независимость должна соблюдаться в соответствии с законодательством. А как
относиться к таким фактам, когда аудитор, получая плату за свои услуги,
затем выплачивает ее часть должностным лицам клиента? Это финансовая или
личная зависимость? На языке Уголовного кодекса – это элементарная взятка,
ее и нужно так квалифицировать по уголовным нормам.
Независимость аудитора может быть нарушена, если по поручению клиента
он выполняет услуги по консультированию, составлению отчетности, ведению
бухгалтерского учета и т.п. Кодекс обязывает аудитора следить за тем, чтобы
его независимость не ставилась под сомнение при проведении аудита
отчетности и выдаче заключения о ее достоверности. Независимость не
нарушается, если консультации аудитора не перерастают в услуги по
управлению организацией; ответственность за содержание бухгалтерского учета
и отчетности принимает на себя организация клиента; персонал аудиторской
фирмы, участвовавший в ведении бухгалтерского учета и составлении
отчетности, не привлекается к аудиторской проверке.
Сомнения в независимости от аудиторской фирмы обоснованно возникают,
«…если она участвует в финансово-промышленной группе, в группе кредитных
организаций или холдинге и оказывает профессиональные аудиторские услуги
организациям, входящим в эту финансово-промышленную либо банковскую группу
(холдинг)». Независимость аудиторской фирмы вызывает сомнения в случае,
если фирма возникла на базе структурного подразделения бывшего или
действующего министерства (комитета) и оказывает услуги (проводит аудит)
организациям, ранее подчиненным данному министерству (комитету).
Таких фирм сейчас много, возникли они взамен ранее существовавших
контрольно-ревизионных управлений и не могут быть независимыми от аппарата
министерства и администрации подведомственных организаций. Последним просто
отказывают в свободном выборе независимого аудитора. В некоторых журналах
появились суждения о специализации аудиторских фирм в соответствии с
профилем производственной деятельности отрасли, в которой ранее действовало
данное контрольно-ревизионное управление. Авторы этих суждений не понимают
принципиальных различий между аудитом и документальной ревизией, не хотят
видеть тот вред, который приносит такая "специализация". Профессиональная
этика не совместима с заранее ангажированными аудиторскими услугами
"домашних" аудиторов.
В статье 9 говорится, что «Плата за профессиональные услуги аудитора
отвечает нормам профессиональной этики, если она выплачивается в
зависимости от объема и качества предоставляемых услуг. Она может зависеть
от сложности оказываемых услуг, квалификации, опыта, профессионального
авторитета и степени ответственности аудитора», а также от объема
выполненной работы и затраченного времени. Кодекс требует от аудитора
заранее оговаривать с клиентом условия и порядок оплаты профессиональных
услуг, закреплять их в письменной форме в договорах и соглашениях.
Важным требованием профессиональной этики является высокое качество
услуг, предоставляемых аудиторами.
Компетентность и честность в работе – этические нормы поведения
аудитора. Если он понимает, что не компетентен в тех или иных вопросах, то
обязан честно заявить об этом заказчику, пригласить для участия в работе
более компетентного специалиста либо отказаться от выполнения заказа.
Сомнение в правильности принятых решений необходимо обсуждать с другими
специалистами, работающими в аудиторской фирме.
Дело чести каждого аудитора и консультанта – поддерживать высокий
уровень своих знаний, постоянно совершенствовать профессиональное
мастерство. Выданный государственными органами аттестат призван
подтверждать профессиональную пригодность аудитора, свидетельствовать о
необходимом для работы уровне специальных знаний. Но руководители
аудиторских фирм нередко встречают аттестованных аудиторов, не имеющих
достаточной профессиональной подготовки, зачастую не способных работать
даже ассистентами аудиторов.
Почему так происходит? Прежде всего, потому, что сдать экзамены на
аттестат аудитора большого труда не составляет. Аттестация аудиторов стала
весьма выгодным коммерческим мероприятием. Непомерная плата за право быть
допущенным к экзамену по замыслу тех, кто ее предлагал и отстаивал, должна
бы способствовать отбору хорошо подготовленных претендентов, уверенных в
своих знаниях и профессиональной пригодности к аудиторской деятельности. К
тому же среди экзаменаторов не многие являются работающими аудиторами,
морально готовыми отстаивать высокий профессионализм своих товарищей по
цеху.
Рядом с аттестационными центрами в тех же учебных заведениях
организовались краткосрочные курсы, готовящие, а вернее "натаскивающие", за
две-три недели соискателей аудиторских аттестатов по программе
аттестационных экзаменов. В лучшем случае курс "обучения" длится два-три
месяца, без серьезной практической подготовки, самостоятельной работы
слушателей с учебными и практическими материалами. Нужно разделить центры
обучения и центры приема экзаменов. Сделать это следует как можно скорее,
чтобы поднять качество и обучения, и проведения экзаменов.
В Германии насчитывается 6 тысяч дипломированных аудиторов.
Представляется, что нам нужно 18-20 тысяч аттестованных аудиторов. Но уже
сегодня число получивших аттестаты приблизилось к этим цифрам. Аттестация
продолжается теми же темпами, естественно, за счет снижения качества.
Аттестация аудиторов – дело самих аудиторов. Она должна быть в центре
внимания Аудиторской палаты России. Нужно пересмотреть содержание и форму
аттестации, прислушаться к тем, кто предлагает, кроме письменного экзамена,
проводить и устный. На письменном экзамене вместо кратких ответов на
несложные вопросы претенденты должны составлять заключения, справки для
руководства, иные реальные для аудиторской деятельности документы по
материалам, предложенным экзаменационными комиссиями. Пусть ЦАЛАКи, как
органы государства, утверждают результаты экзаменов, выдают аттестаты, а
сами экзамены должны быть в руках аудиторов и Аудиторской палаты России. В
ходе экзаменов претендентам нужно предлагать и тесты по этике, оценивать
моральные качества претендентов, их готовность к восприятию и соблюдению
этических норм на избранном поприще. Необходимо подумать и о снижении платы
за аттестацию.
Статья 7. Конфиденциальная информация клиентов п.7.1. «Аудитор обязан
сохранять в тайне конфиденциальную информацию о делах клиентов, полученную
при оказании профессиональных услуг, без ограничения во времени и
независимо от продолжения или прекращения непосредственных отношений с
ними. Он не может использовать конфиденциальную информацию для своей выгоды
или для выгоды любой третьей стороны».
В современной экономической ситуации, сложившейся в России, важным
вопросом профессиональной этики являются налоговые отношения с
государственной казной. Дело профессиональной чести аудиторов и сохранения
полного доверия к ним со стороны клиентов, общественности и государственных
органов – неукоснительное соблюдение налогового законодательства во всех
аспектах. Аудиторы (аудиторские фирмы) «не должны сознательно скрывать свои
доходы от налогообложения или иным образом нарушать законодательство о
налогообложении в своих интересах либо в интересах других лиц».
«При оказании профессиональных услуг по налогообложению аудитор
должен руководствоваться интересами клиента». Иначе и быть не может. Кто
захочет пользоваться услугами специалистов, изначально выступающих в
интересах третьей стороны. Кодекс обязывает аудитора «соблюдать налоговое
законодательство и ни в коем случае не способствовать фальсификации с целью
уклонения клиента от уплаты налогов и обмана налоговой службы».
Статья 10 п.1: «Аудиторы обязаны доброжелательно относиться к другим
аудиторам и воздерживаться от необоснованной критики их деятельности и иных
сознательных действий, причиняющих ущерб коллегам по профессии». Отдельная
статья Кодекса (ст.11) посвящена отношениям аудиторов с аудиторской фирмой.
Прежде всего, как требование профессиональной этики, провозглашено
положение: «Аудитор обязан стремиться осуществлять свою профессиональную
деятельность в коллективе специалистов, организованно объединенных в
аудиторскую фирму» (ст.6 п.1). Установлено, что «аудитор, часто меняющий
аудиторские фирмы либо внезапно покидающий ее и тем самым наносящий фирме
определенный ущерб, нарушает профессиональную этику». Соблюдение этого
правила позволит постепенно стабилизировать взаимоотношения аудиторов и
аудиторских фирм, что будет способствовать повышению общественного
авторитета аудиторской профессии.
Аудиторы – основной капитал аудиторских фирм. Они не просто наемные
работники фирмы. Их деятельность оказывает непосредственное влияние на
благополучие фирмы, ее авторитет у клиентов, перспективы развития. Сознавая
это, аудиторская фирма свой капитал вкладывает в аудиторов и консультантов,
«разрабатывает методы, обобщает нормативные акты, снабжает ими своих
сотрудников, постоянно заботится о повышении их профессиональных знаний и
качеств».
Взаимоотношения аудиторской фирмы и ее сотрудников – аудиторов не
могут регулироваться только трудовым законодательством. Во многом отношения
аудиторов с аудиторскими фирмами основаны на моральных, этических
принципах.
Этика взаимоотношений аудитора с фирмой требует взаимной
ответственности, целесообразности действий, соразмерности достигаемых
результатов, непредубежденности в действиях и помыслах, преданности в делах
и поступках. Настоящий руководитель фирмы всегда озабочен тем, чтобы ни
словом, ни действием не оскорбить сотрудника, какими бы малыми и
незначительными не были его обязанности, если тот старается выполнить их
тщательно, со всем доступным ему умением и профессионализмом.
Работающий в другой фирме аудитор должен «воздержаться от осуждения
или восхваления своих прежних руководителей и коллег, от обсуждения
организации и методов работы в прежней фирме». В свою очередь администрация
фирмы воздерживается от обсуждения с кем бы то ни было деловых и личных
качеств своего бывшего сотрудника.
В Кодексе профессиональной этики аудиторов прямо записано, что
«аудитор, по тем или иным причинам покидающий аудиторскую фирму, обязан
добросовестно и в полном объеме передать фирме всю имеющуюся у него
документальную и иную профессиональную информацию» о выполненной работе.
Статья 12 п.1 «Публичная информация об аудиторах и реклама
аудиторских услуг могут быть представлены в средствах массовой информации,
специальных изданиях аудиторов, в адресных и телефонных справочниках, в
публичных выступлениях и иных публикациях аудиторов, руководителей и
сотрудников аудиторских фирм».
Кодекс не предусматривает каких-либо ограничений в отношении места и
частоты обнародования рекламы, размера и оформления рекламного объявления.
Не допускается как противоречащие профессиональной этике аудиторов
реклама и публикации, содержащие:
- прямое указание или намек, вселяющий необоснованные ожидания
(уверенность) клиентов в благоприятности результатов профессиональных
аудиторских услуг;
- безосновательные самовосхваления и сравнения с другими аудиторами;
- рекомендации, подтверждения клиентов и иных третьих лиц, восхваляющих
аудитора и профессиональные достоинства предоставляемых им услуг;
- сведения, которые могут раскрыть конфиденциальные данные клиента либо
необъективно представить его в ложном свете;
- необоснованные претензии быть специалистом в определенной области
профессиональной деятельности;
- сведения, имеющие целью ввести в заблуждение или оказать давление на
судебные, налоговые и иные государственные органы.
Статья 13 "Несовместимые действия аудитора" гласит, что «Аудитор не
должен одновременно с основной профессиональной практикой заниматься
деятельностью, которая влияет или может повлиять на его объективность и
независимость, соблюдение приоритета общественных интересов либо на
репутацию профессии в целом и потому несовместимые с оказанием
профессиональных аудиторских услуг. Занятие какой-либо деятельностью,
запрещенной практикующим аудиторам в соответствии с законодательством,
рассматривается как несовместимые действия аудитора, нарушающие закон и
профессиональные этические нормы.
«Независимо от того, где аудитор оказывает профессиональные услуги, в
своем государстве или в другом, этические нормы его поведения остаются
неизменными» (статья 14 Кодекса).
Для обеспечения качества профессиональных услуг, оказываемых в других
государствах, аудитор обязан знать и применять в своей работе международные
аудиторские стандарты и стандарты, действующие в том государстве, в котором
он осуществляет профессиональную деятельность.
Оказывая профессиональные услуги в другом государстве, необходимо
руководствоваться следующими правилами:
- если этические нормы профессионального поведения, установленные в
государстве, в котором аудитор оказывает профессиональные услуги, менее
строгие, чем предусмотренные настоящим Кодексом, то необходимо
руководствоваться Кодексом.
- если этические нормы профессионально поведения в государстве, в котором
аудитор оказывает профессиональные услуги более строгие, чем предус-
мотренные настоящим Кодексом, аудитор обязан руководствоваться
этическими нормами, принятыми в этом государстве.
- если международные этические нормы профессионального поведения аудиторов
превышают требования настоящего Кодекса, аудитор обязан
руководствоваться международными требованиями с учетом содержания
настоящей статьи Кодекса.
Все перечисленные выше нормы профессионального поведения,
определяемые настоящим Кодексом, основаны на международных этических
нормах, разработанных Международной федерацией бухгалтеров (IFA).
Этические нормы других государств
Этические нормы бухгалтерского учета развивались и в других странах.
В 1905 г. первой приняла подобные правила Американская ассоциация
общественных бухгалтеров, позже переименованная в Американский институт
присяжных общественных бухгалтеров. Впоследствии, все основные общественные
объединения бухгалтеров создали свои кодексы профессиональной этики и
следовали правилам поведения, закрепленным в них.
Этические требования, предъявляемые к членам профессиональных
объединений, не носят обязательный характер. Но многие профессиональные
организации предписывают своим членам в конце года предоставлять письменный
или устный отчет о соблюдении норм профессионального поведения.
Кодексы этики различных профессиональных организаций отличаются друг
от друга по структуре и содержанию. Но основополагающие концепции,
провозглашенные в этических стандартах ведущих учетных профессиональных
объединений США, Великобритании и Австралии, одинаковые.
Уровень профессионализма бухгалтеров в США, Великобритании и
Австралии оценивается с учетом соблюдения установленных норм этики и
ответственности за интересы общества. Поэтому каждая профессиональная
организация бухгалтеров или аудиторов в англоязычных странах имеет свой
собственный кодекс этики.
В существующем ныне кодексе профессиональной этики Американского
института присяжных общественных бухгалтеров закреплены следующие моральные
нормы:
- член организации должен быть объективным и независимым при выполнении
служебных обязанностей;
- запрещены покровительство, использующее принуждение, превышение
полномочий и недобросовестная реклама;
- разрешены консультации, предполагающие личные умения;
- запрещено принимать участие в комиссионной продаже, кроме отдельных
видов деятельности (например, компьютерные услуги и услуги, связанные с
обработкой данных);
- категорически запрещается совместительство, вымогательства.
Такие факты рассматриваются как грубое нарушение профессиональной
этики.
Цель этического кодекса (1987 г.) Института финансовых бухгалтеров
США – представить такое руководство и такие правила, нарушение которых
может сопровождаться штрафом.
Три правила этического кодекса Института финансовых бухгалтеров США
посвящены описанию капитала собственника. Прибыли работодателя не могут
включать долю главного бухгалтера, т.е. бухгалтер не может получать премию
или доплату за финансовые результаты, которые получены в результате умело
используемой методологии.
Бухгалтер не может делить свое вознаграждение с работниками других
служб предприятия.
Деньги клиента, находящиеся в ведении бухгалтера, должны быть всегда
отделены от собственных средств бухгалтера как на его счетах, так и по
способу их вложения. Для осуществления любых платежей со счета клиента
бухгалтер должен вначале представить ему документы для одобрения.
Немаловажным с этической стороны являются положения кодекса,
посвященные рекламе и профессиональному образованию. В них говорится, что
бухгалтеру не следует создавать себе саморекламу, но надлежит выполнять все
работы с высоким качеством и мастерством. Нельзя злоупотреблять рекламой.
Даже бухгалтеры, обладающие прекрасными профессиональными качествами должны
избегать экстравагантных заявлений и намекать на уровень своих гонораров.
Всем бухгалтерам рекомендуется регулярно повышать свое профессиональное
образование.
В случае нарушения этических норм Совет Института может временно
прекратить, ограничить или пересмотреть членство бухгалтера в своих рядах
или предъявить другие санкции, в зависимости от ситуации.
Заключение
Профессиональные организации разрабатывают подробные кодексы
профессиональной этики аудиторов, стараясь предусмотреть все возможные
нюансы их поведения.
В этическом кодексе аудиторов обобщены этические нормы
профессионального поведения независимых аудиторов, определены нравственные,
моральные ценности, которые утверждает в своей среде аудиторское
сообщество, готовое защищать их от всех возможных нарушений и посягательств
(Ст.1 п.1.3 Общие положения). Соблюдение общечеловеческих и
профессиональных этических норм – непременная обязанность и высший долг
каждого аудитора, руководителя и сотрудника аудиторской фирмы.
Об этике аудиторов-профессионалов много говорят, но мало делают для
воспитания авторитетных высококлассных специалистов. Этические проблемы
повседневно встречаются на профессиональном пути аудитора. Их нужно
разрешать достойно, а для этого необходимо знать нормы профессионального
поведения, готовить себя к их неукоснительному соблюдению.
Список литературы
1. Аудит: учебник для ВУЗов/ под ред. В.И.Подольского. - М, 2002
2. Бухгалтерский учет и аудит: 500 вопросов и ответов. Ростов-на-Дону. 2001
3. Палий В.Ф. Нормы профессионального поведения аудиторов // Бухучет
4. Валебникова Н.В. О кодексе профессиональной этики // Бухучет № 3 1997
5. Кодекс профессиональной этики аудиторов// Бухучет № 3 1997
Реферат на тему: Консолидирование бухгалтерского учета
Содержание
Введение 3
Глава 1. Международные перспективы финансового учета 4
1.1. Учет и факторы, влияющие на его развитие 4
1.2. Финансовая отчетность 7
1.3. Интерпретация отчетности зарубежных компаний 9
1.4. Международные организации 11
Глава 2. Процедура консолидирования 14
2.1. Метод покупки 16
2.2. Метод слияния (поглощения) 20
2.3. Составление консолидированного отчета о прибылях и убытках 21
2.4. Консолидация деятельности компаний группы в последующие периоды 22
Заключение 25
Список литературы 27
Введение
Учет нередко называют языком бизнеса. Он является связующим звеном
разнообразных видов деятельности, присущих любому бизнесу. Результатом
учетного процесса являются финансовые отчеты и сметы, калькуляция
себестоимости производимой продукции и оценка бюджетного дефицита, расчет
налогов и оценка инвестиционной политики. Говоря иначе, бухгалтерский учет
представляет собой исключительно полезную сферу деятельности в любом
обществе, оказывая влияние на многие стороны его по вседневной жизни.
Интернационализация учета. Бухгалтерский учет является одним из средств
международного общения. Для современного уровня экономической интеграции
стран характерна интернационализация экономики, прежде всего в сфере
бизнеса. Сегодня большинство крупнейших корпораций являются
мультинациональными
Мультинациональная природа современного бизнеса — свершившийся и, по-
видимому, необратимый процесс. Корпоративная интернационализация имеет
много форм. Например, отдельные компоненты различных потребительских
товаров, таких, как машины, персональные компьютеры, видеоаппаратура, могут
производиться за пределами страны окончательной сборки этих товаров.
Вспомогательные промышленные производства такого типа существуют, в
частности, вдоль всей американо-мексиканской границы.
Глава 1. Международные перспективы финансового учета
С позиции экономики учет обычно рассматривается как процесс подготовки
информации о предприятии, которая может быть полезной для принятия
управленческих решений по распределению и эффективному использованию
имеющихся ресурсов. Результатная информация, применяемая в рамках
финансового учета ориентирована прежде всего на пользователей:
а) внешних по отношению к предприятию, т. е. не участвующих
непосредственно в управлении его текущей деятельностью;
б) вложивших свои капитал в активы предприятия.
Физические и юридические лица, желающие вложить имеющиеся у них ресурсы
в тот или иной нес, могут выбрать сферу приложения своего капитала,
оставаясь прежде всего на финансовой отчетности. Бухгалтерский учет
существует именно потому, что выполняет свое предназначение — поставляет
информацию. И чтобы эта информация представляла интерес для пользователей,
она должна быть достоверной, заслуживающей доверия, отвечающей их
потребностям.
1.1. Учет и факторы, влияющие на его развитие
Бухгалтерский учет определяется средой, в которой он функционирует.
Каждой стране присущи своя история, свои ценности, политическая система. То
же самое можно сказать о бухгалтерском учете. Так, принципы бухгалтерского
учета в США и других странах значительно различаются. Эти различия
обусловливаются как разнообразием существующих форм организации
хозяйственной деятельности, так и влиянием на практику учета внешних
факторов (политических, экономических, социальных, географических и др.).
Интересно отметить, что определенная схожесть «окружающей среды» в двух
различных странах, как правило, обусловливает и наличие многих общих черт в
применяемых в них системах бухгалтерского учета.
В некоторых странах, например в США, информация, генерируемая в рамках
финансового учета, направлена прежде всего на удовлетворение потребностей
инвесторов и кредиторов, а полезность с позиции принятия управленческих
решений является важнейшим критерием её качества. В других странах роль
бухгалтерского учета и приоритеты, выработанные в рамках его методологий,
могут быть иными. Например, это могут предоставление достоверной информации
и контроль за надлежащим исполнением государственной налоговой политики.
Именно это предназначение бухгалтерского учета признается основополагающим
в большинстве стран Южной Америки.
В некоторых странах система бухгалтерского учета реализуется исходя из
приоритета макроэкономических целей, в частности достижения заданных темпов
роста национальной экономики. (Макроэкономические процессы имеют ряд
особенностей, существенных для бухгалтерской практики: инфляция,
безработица и др.) В этом случае на второй план могут отходить вопросы о
полезности конкретной информации о налоговых ставках, общеэкономической
политике для инвесторов и кредиторов. Рассмотрим в общих чертах основные
факторы, оказывающие влияние на развитие учета.
Информационные связи компании и ее инвесторов. Промышленная революция в
США и Великобритании привела к резкому увеличению их национального
богатства. С ростом компаний увеличивались и их потребности в капиталах,
при этом источником значительной их части являлся, нарождавшийся и
богатевший средний класс. Этот процесс оказал существенное влияние на
развитие финансового учета в обеих странах. Во-первых, росло количество
инвесторов и кредиторов, их состав становился все более разнообразным,
многие компании переходили в корпоративную собственность. Во-вторых,
владельцы компаний (инвесторы) все более отделялись от оперативного
управления, передавая его профессиональным наемным управляющим. В этой
ситуации финансовая учетная информация становится важнейшим источником
данных о благосостоянии компании. Появилась практика представления
акционерам управленческим персоналом финансовых отчетов для контроля за
эффективным использованием ресурсов. Именно это обстоятельство
предопределило нацеленность финансовой отчетности на информационные
потребности инвесторов и кредиторов. Такая ориентация финансового учета в
США и Великобритании свойственна ему в течение уже многих лет. Более того,
в этих странах были созданы рынки и биржи ценных бумаг. Результат —
финансовые отчеты компаний отличаются значительной аналитичностью, а
определение рентабельности хозяйственной деятельности как одной из
характеристик эффективности работы управленческого персонала, является
целью финансового учета.
В других странах (Швейцария, Германия, Япония и др.) финансовая
политика определяется небольшим количеством очень крупных банков,
удовлетворяющих значительную часть финансовых потребностей бизнеса.
Одновременно происходит и концентрация в акционирование компаний.
Информация, необходимая для обоснования дополнительных финансовых вложений,
в этом случае формируется, как правило, в процессе прямых контактов
заинтересованных лиц. Этот путь является более простым и эффективным,
поскольку компания имеет ограниченное число кредиторов (в частности, это
может быть один крупный банк). Правительства этих стран требуют также
публиковать некоторую информацию о компаниях, поэтому последние вынуждены
готовить финансовую отчетность, но в менее детализированном виде, нежели
американские компании.
В этом случае отчетность нацелена прежде всего на защиту интересов
банков-кредиторов. Для бухгалтерской практики здесь характерны некоторые
особенности, в частности консерватизм в оценке активов, определенное
завышение кредиторской задолженности, позволяющее в случае финансовых
затруднений обеспечить своему банку некоторую свободу действий в исполнении
обязательств, уменьшение дивидендных выплат акционерам и др.
Во Франции и Швеции бухгалтерский имеет несколько иную ориентацию.
Правительства этих стран играют определяющую роль в управлении
национальными ресурсами, а предприятия обязаны придерживаться
правительственной экономической политики, в частности, в рамках
макроэкономического планирования. Правительства не только контролируют
финансовые возможности бизнеса, но и выступают при необходимости в роли
инвестора или кредитора. Здесь бухгалтерский учет ориентирован прежде всего
на потребности государственных плановых органов. Фирмы вынуждены следовать
унифицированным стандартам в области учета и отчетности, что в значительной
степени упрощает и повышает эффективность работы правительственных органов.
Безусловно, сущность отношений между бизнесом и его финансовыми
кредиторами достаточно резко меняется с выходом на международные финансовые
рынки. В этом случае необходимо удовлетворять информационные запросы не
только отечественных, но и внешних кредиторов, что автоматически приводит к
отклонениям от национальных стандартов в области учета и отчетности.
Таким образом, среди факторов, влияющих на содержание учетной практики
в той или иной стране, можно выделить:
а) тип кредиторов и инвесторов как основных пользователей учетной
информации (физические лица, банки, правительственные органы);
в) число физических и юридических лиц, вовлеченных в процесс
инвестирования капитала;
в) участие инвесторов в управлении бизнесом;
г) степень развития рынка и бирж ценных бумаг;
д) степень участия в международном бизнесе.
1.2. Финансовая отчетность
Компаниями периодически подготавливается финансовая отчетность в
интересах потребителей этой информации. Финансовые отчеты различаются не
только по форме, но и по существу и объему представляемой в них информации.
Содержательная часть отчета зависит от того, кому этот отчет
предназначается: инвесторам или кредиторам, правительственным или иным
органам. Национальные традиции также влияют на структуру и содержание
отчета.
Под транснациональной финансовой отчетностью понимают отчетность,
предоставляемую заинтересованным физическим и юридическим лицам за
пределами страны, в которой размещается штаб-квартира МНК. Формирование
такой отчетности обусловливается двумя причинами общего характера.
Первая может быть определена как глобальная финансовая стратегия МНК,
предусматривающая:
а) регистрацию корпорации на зарубежных фондовых биржах;
б) продажу своих ценных бумаг за рубежом;
в) получение кредитов от иностранных банков.
Иначе говоря. МНК и поисках материальных и финансовых ресурсов не
ограничиваются пределами своем) страны и готовы сотрудничать с любыми
контрагентами, обеспечивающими им дополнительные финансовые ресурсы и
прибыль.
Вторую причину можно определить как транснациональное инвестирование,
предусматривающее приобретение пенных бумаг не только отечественных, но и
зарубежных корпораций. Если фирма «Сони» производит всемирно известные
телевизоры, почему бы не приобрести часть ее акций с тем. чтобы в
дальнейшем получить дополнительную прибыль на инвестированный капитал?
Подготовка транснациональной финансовой отчетности предполагает решение
ряда проблем, связанных с интересами как самой МНК, так и пользователей
информации. Когда компания готовит финансовый отчет, предназначенный для
использования только в своей стране, го подразумевается, что пользователи
знакомы: а) с общими принципами бухгалтерского учета в данной стране; б) со
специальными методиками, используемыми данной компанией; в) с языком, на
котором написан отчет; г) с денежным измерителем, используемым в отчете.
Все чти аспекты приобретают совершенно другое звучание, когда отчет
направляется зарубежным пользователям.
1.3. Интерпретация отчетности зарубежных компаний
Итак, мы видели, что проблемы анализа финансовой отчетности, связанные
с национальными различиями в языках, валютных системах и принципах учета, в
той или иной степени могут быть решены. Однако и в этом случае зарубежный
аналитик может столкнуться с еще одной, более сложной проблемой.
Дело в том, что система финансирования и принципы принятия
управленческих решений в области инвестирования также имеют национальные
особенности. Поэтому аналитик должен понять, как эти особенности влияют на
данные финансовой отчетности. Это крайне важно, если, например,
сравниваются показатели деятельности разных зарубежных корпораций.
Одним из способов такого анализа является специальный прием, известный
как «анализ коэффициентов» (Ratio Analysis). На базе финансовой отчетности
рассчитываются коэффициенты, характеризующие степень риска,
платёжеспособность фирмы, ее рентабельность. Одним из наиболее
употребительных показателей является отношение всех долгов компании к общей
величине активов. Так как компания должна рассчитаться с кредиторами за
счет собственных средств, относительно меньшее значение этого коэффициента
считается более благоприятным. Иначе говоря, при прочих равных условиях
инвесторы и кредиторы предпочтут иметь дело с той компанией, в которой
значение этого коэффициента меньше.
Эта точка зрения является широко распространенной. Однако недавние
исследования показали, что возможны и исключения из этого правила, т. е.
переход на международный уровень в учетной и аналитической работе может
привести к существенным отклонениям от устоявшихся стереотипов 2.
Исследователи проанализировали финансовую отчетность нескольких японских
корпораций, приведенную в соответствие с американскими учетными принципами,
и отчетность аналогичных корпораций США. В результате сравнительного
анализа выяснилось, что величина отношения долгов компании к ее активам в
среднем на 58% выше в японских корпорациях. Можно ли на основании этого
сделать вывод, что дополнительное инвестирование японских корпораций более
рискованно, чем американских? Исследователи дают отрицательный ответ и
поясняют, что этот коэффициент в Японии имеет совершенно другую
интерпретацию — его высокое значение свидетельствует о степени доверия к
корпорации со стороны банков. Относительно низкое значение этого
коэффициента характеризует не степень надежности и платежеспособности
компании, а лишь ее неспособность получить кредиты в банках. Таким образом,
инвесторам следует предпочесть компанию, пользующуюся большим доверием
банков.
Приведенный пример показывает, что на международном уровне даже
единообразие учетных стандартов не всегда обеспечивает сравнимость
полученных результатов. Экономическая среда в любой стране имеет свою
национальную окраску, и это отражается на финансовой отчетности корпораций.
Таким образом, исследуя отчетность МНК, зарубежный аналитик должен
достаточно четко представлять себе социально-экономические особенности
другой страны и их возможное влияние на данные, представленные в
бухгалтерской отчетности.
Необходимость в подготовке траннациональной финансовой отчетности
возникает тогда, когда корпорация пытается найти зарубежные источники
финансирования. Но найдя такие источники, выясняется, что обычные годовые
отчеты не отвечают требованиям зарубежных инвесторов.
Финансовая отчетность — основное средство коммуникации. И неэффективное
его использование может привести к финансовым потерям как со стороны
компаний, взаимодействующих с МНК и инвестирующих свой капитал в ее
предпринимательскую деятельность, так и самой МНК, поскольку, имея
претензии к отчетности МНК и не желая больше рисковать своими капиталами,
инвёсторы могут просто отказаться от дальнейшего инвестирования ее
деятельности. Негативные последствия для МНК могут наблюдаться на фондовых
биржах, в частности снижение курса ее акций. Определяя уровень и способ
информационного общения со своими зарубежными контрагентами, МНК должна
исходить из принципа экономической целесообразности, соотнося свои расходы
-на это общение с потенциальными доходами или потерями от его
несовершенства.
1.4. Международные организации
Комитет по международным учетным стандартам (International Accounting
Standards Committee — IASC) был создан для разработки стандартов, которые
можно было бы распространить на все страны мира.
Далеко не все различия в учете и отчетности могут быть объяснены
Особенностями социально-экономической среды той или иной страны. Учет в
рамках конкретной страны развивается довольно медленно, а вместе с тем
крупные мультинациональные корпорации в своей деятельности выходят за рамки
сложившихся национальных экономических традиций (фирма «Тойота, например,
имеет гораздо больше общих черт с «Дженерал Моторс», нежели с небольшими
японскими фирмами). И тем не менее большинство МНК придерживаются своих
национальных систем счетоводства.
По существу, деятельность IASC сводится к выделению и по возможности
исключению тех национальных особенностей бухгалтерского учета, которые не
могут быть объяснены влиянием окружающих социально-экономических факторов.
Международные учетные стандарты в принципе предназначены для любых
компаний, но прежде всего они могут быть распространены на деятельность
МНК.
К настоящему времени IASC издал около 30 международных учетных
стандартов. Среди них: сегментированное представление финансовой информации
(стандарт № 14), информация для отражения влияния изменения цен (стандарт №
15), учет влияния изменения валютных курсов стандарт № 21),
консолидированная финансовая отчетность и учет инвестирования в дочерние
компании (стандарт № 27), финансовая отчетность в гиперинфляционной среде
(стандарт № 29).
IASC основан в 1973 г. ведущими профессиональными бухгалтерскими
организациями Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики,
Голландии, Великобритании, Ирландии и США. В настоящее время в него входят
представители более 100 бухгалтерских организаций из 75 стран. В отличие от
ряда международных организаций, о которых пойдет речь ниже, IASC объединяет
представителей только неправительственных профессиональных организаций. В
некотором смысле IASC является международным двойником американского FASB.
Работой IASC, руководит совет, состоящий из представителей 13 стран,
включая страны, основавшие комитет. В разработке международных стандартов
могут принимать участие широкие слои профессиональных бухгалтеров. За 6
месяцев до издания окончательной редакции очередного стандарта совет IASC
принимает и анализирует любые замечания и поправки. Получение мнений всех
членов совета IASC по вновь выпускаемым стандартам является обязательным.
Заседания совета проводятся несколько раз в году и в различных странах,
чтобы обеспечить разнообразие мнений по обсуждаемым проблемам. Так,
последние заседания проводились в Копенгагене, Сиднее, Дюссельдорфе, Нью-
Йорке.
Стандарты IASC носят рекомендательный характер, поэтому МНК
самостоятельно решают, ориентироваться ли на них при подготовке своей
отчетности. Тем не менее поддержка деятельности IASC и признание его
стандартов расширяются. Укрепляется мнение, что комитет становится все
более влиятельной силой для разработки приемлемых учетных принципов
«мирового класса». Так, Япония одобрила стандарт № 27 и распространила его
действие на все японские МНК.
Следует признать, что если бы все МНК придерживались стандартов IASC,
был бы достигнут значительный прогресс в унификации учетных методик. Можно
привести следующий пример различного подхода в методиках учета, применяемых
в отдельных странах и рекомендуемых стандартами IASC. Расходы по
пенсионному обеспечению своих работников, а также уплата налогов на доходы
фирмы могут относиться к различным периодам: либо к периоду, когда были
сделаны начисления, либо к периоду, когда были сделаны выплаты. IASC
рекомендует первую методику учета, тогда как во многих странах больше
распространена вторая.
Международная федерация бухгалтеров (МФБ) (International Federation of
Accountants — IFAC) была создана в 1977 г. для развития и укрепления
престижа бухгалтерской профессии. Цели этой организации в значительной
степени совпадают с целями IASC; однако приоритет отдается собственно
бухгалтерской профессии. Членами IFAC являются представители
профессиональных учетных организаций из более чем 75 стран.
Действующий в составе федерации Комитет по обобщению практики
аудирования (International Auditing Practices Committee - IAPC) издает
специальные руководства (guidelines), в которых обобщается и анализируется
практика аудирования в различных странах мира. К настоящему времени
распространено уже несколько выпусков guidelines: № 1—цели и задачи
аудирования; №6 - анализ и оценка применяемой системы учета; № 8 -
информационно-технологические аспекты аудирования; № 13 - подготовка
аудиторского отчета; № 25 - риск и оценка надежности результатов
аудирования.
Работа другого комитета— Комитета по профессиональной подготовке
(Education Committee) —направлена на унификацию квалификационных и
образовательных критериев при подготовке профессиональных бухгалтеров.
Комитет по этике (Ethics Committee) занимается обобщением национальных
кодексов профессиональной этики и выработкой единого стандарта. Оба эти
комитета также периодически публикуют guidelines по вопросам, входящим в
сферу их компетенций.
Глава 2. Процедура консолидирования
Консолидирование должно обеспечить исключение повторного учета взаимных
операций компаний группы.
При составлении консолидированной отчетности данные отчетности
материнской компании и дочерних предприятий объединяют поэтапно, чтобы
представить их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала
постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают
взаимные инвестиции и операции. В общем виде это можно представить
следующим образом:
o затраты по инвестициям инвестора элиминируются собственным капиталом
инвестируемых предприятий;
o остатки непогашенной задолженности по внутрифирменным операциям, таким,
как внутрифирменные продажи, расходы, займы, дивиденды, элиминируются
полностью;
o нереализованная прибыль по внутрифирменным операциям в остатках товаров и
в основных средствах элиминируются в полном объеме;
o нереализованные убытки по внутрифирменным операциям в остатках активов
также элиминируются;
o чистая прибыль, принадлежащая сторонним (миноритарным) акционерам
дочернего предприятия (доля меньшинства), указывается отдельно от
прибыли, принадлежащей материнской компании;
o в консолидированной отчетности следует также выделить долю меньшинства в
нетто-активах (или собственном капитале).
При составлении консолидированного баланса особое значение имеет
порядок объединения долговых обязательств. С правовой точки зрения концерн
(группа предприятий) не может иметь долговых обязательств или задолженности
по отношению к самому себе. Поэтому кредиты и прочие долговые
обязательства, отчисления в резервный фонд и задолженность между
предприятиями, входящими в группу, должны исключаться. Это касается прежде
всего следующих статей баланса:
o задолженности по взносам в уставный капитал;
o расчетов по коммерческим операциям;
o кредитов, выданных предприятиям группы;
o долгосрочных финансовых вложений;
o векселей;
o прочей задолженности;
o краткосрочных финансовых вложений.
Элиминируются инвестиции материнской компании в дочерние предприятия и
доля, принадлежащая материнской компании в акционерном капитале дочерних
предприятий.
Статьи собственного капитала дочернего предприятия, подлежащие
консолидации, следующие:
o уставный капитал;
o резервный капитал;
o резервы, образованные из валового дохода;
o нераспределенная прибыль (непокрытый убыток);
o чистая прибыль (чистый убыток) текущего года.
Можно выделить этапы консолидирования баланса в зависимости от наличия
или отсутствия взаимных операций:
o первичная консолидация (при составлении впервые консолидированной
отчетности ранее независимых предприятий) связана с приобретением
инвестируемого предприятия;
o последующая консолидация (при составлении консолидированной отчетности
группы, образованной ранее и уже осуществляющей взаимные операции).
Техника и методы составления консолидированной отчетности в разных
странах различны.
В зависимости от характера сделки при инвестировании и установлении
контроля выделяют два метода составления первичной консолидированной
отчетности: метод покупки (приобретения) и метод слияния (поглощения). Эти
методы различаются процедурно и оказывают большое влияние на совокупные
финансовые результаты, представляемые в консолидированной отчетности.
2.1. Метод покупки
В соответствии с этим методом на дату приобретения определяется
справедливая рыночная цена приобретенных материнской компанией
идентифицируемых активов и обязательств. Стоимость таких активов отражается
в учете материнской компании по статье «Инвестиции».
Следует иметь в виду, что покупаются не собственно активы инвестируемой
компании, а доля в ее акционерном капитале, эквивалентная нетто-активам по
стоимости. Покупка активов, например, недвижимости, земельного участка и
т.д. коренным образом отличается от покупки акций или доли в уставном
капитале на аналогичную сумму. Покупка активов не влечет за собой
необходимость составления консолидированной отчетности, а приобретение
более 50% акций с правом голоса потребует консолидации.
При покупке и установлении контроля достаточно сложно определить дату,
на которую необходимо составлять консолидированную отчетность, поскольку
дата приобретения доли в капитале и дата переоценки активов могут быть
разными.
Прибыль приобретаемого предприятия, полученная до даты приобретения, не
включается в консолидированную отчетность.
Разница между ценой, уплаченной за приобретенные нетто-активы
действующего предприятия, и их справедливой рыночной ценой представляет
цену фирмы (гудвилл) или резервный капитал (отрицательный гудвилл,
возникающий при покупке по цене, меньшей справедливой рыночной оценки).
Цена фирмы (гудвилл):
цена покупки
справедливая рыночная цена приобретенных идентифицируемых активов
цена фирмы (гудвилл)
Таким образом, цена фирмы отражает потенциальную доходность дочернего
предприятия, не показанную в учете, а также стоимость неидентифицируемых
активов и качественных показателей. Цена фирмы отражается в
консолидированном балансе по статье «Нематериальные активы», которая
подлежит амортизации в течение срока ее ожидаемой будущей доходности.
Если приобретается компания, уже обладающая репутацией, связями,
налаженным и прибыльным производством, пользующейся спросом продукцией и
хорошо организованной системой сбыта, то цена ее приобретения будет
отличаться не только от балансовой стоимости (carring value) нетто-активов,
но и от справедливой рыночной цены (fair value) идентифицируемых активов.
Справедливая рыночная цена в разных ситуациях может быть различной. В
одних случаях — это стоимость активов и обязательств по сделкам
информированных и заинтересованных сторон, не принимающих участия в
конкретной операции по приобретению. В других — наименьшая стоимость
замещения (lower of replacement cost), применяемая если активы
действительно подлежат замещению. Это может быть и стоимость нетто-реализа-
ции (net realizable value), если активы подлежат продаже.
Следует отметить, что справедливую рыночную цену определяют
дифференцированно по видам имущества. При этом могут быть использованы
справочные цены на машины и оборудование, цены соответствующих рынков,
дисконтированная стоимость долгосрочной дебиторской и кредиторской
задолженности, текущая стоимость воспроизводства земельных участков и
незавершенного производства, скорректированная стоимость приобретения
материально-производственных запасов и долгосрочных контрактов.
Таким образом, цена фирмы — это разница между суммой, уплаченной за
действующее предприятие, и справедливой рыночной ценой приобретаемых
идентифицируемых активов.
При приобретении может возникнуть отрицательный гудвилл, если стоимость
приобретения (инвестиции) меньше справедливой рыночной Цены, Такое явление
типично при недооцененных активах молодых или Убыточных компаний,
находящихся на грани банкротства фирм. Отрицательная цена фирмы,
возникающая при консолидации, показывается как резервный капитал,
возникающий при консолидации.
Резервный капитал определяется как цена покупки минус справедливая цена
приобретенных активов. Резервный капитал характеризует ожидаемые будущие
доходы или выгоду от сделки при покупке предприятия по более низкой цене.
Он пропорционально списывается. Несписанный остаток рассматривается как
прибыль.
Необходимость консолидации капитала связана с устранением двойного
счета в консолидированной отчетности и правильным отражением величины
собственного капитала в балансе единой экономической единицы.
Консолидированная отчетность составляется с точки зрения материнской
(холдинговой, головной) компании.
В целях составления консолидированной отчетности в учете западных стран
руководствуются количественным подходом к определению степени влияния этих
операций на инвестора, что в значительной мере условно, так как зависимость
инвестируемой компании не обязательно будет обусловливаться высокой долей
инвестора в ее акционерном капитале, а контроль может осуществляться другим
образом.
Выделяются три уровня влияния инвестора:
1) менее 20% в акционерном капитале инвестируемой компании (не
оказывает существенного влияния);
2) от 20 до 50% (существенное влияние);
3) более 50% в акционерном капитале инвестируемой компании (контроль,
составление консолидированной отчетности).
Приобретение более 20% акций, имеющих право голоса, позволяет оказывать
существенное влияние на деятельность инвестируемой компании. Для учета этих
акций используется метод пропорционального распределения прибылей (equity
method).
В данном случае участие в акционерном капитале инвестируемой компании,
превышающее 20%, предполагает, что инвестор включает в свои отчеты
соответствующую долю прибылей или убытков контролируемой компании; подобные
инвестиции производятся не только для простого получения дивидендов. Такие
компании называются родственными или ассоциированными, в Гражданском
кодексе Российской Федерации - зависимыми.
Можно выделить три основных признака рассматриваемого метода:
1) инвестор учитывает приобретенные акции по покупной стоимости;
2) часть чистой прибыли инвестируемой компании инвестор записывает на
увеличение, а убытки — в уменьшение инвестиций;
3) получаемые дивиденды инвестор относит на увеличение денежных средств
и уменьшение инвестиций.
Таким образом, текущая сумма инвестиций в балансе складывается из
следующих элементов:
затраты по приобретению + соответствующая доля прибылей -
соответствующая доля убытков - получаемые/полученные дивиденды.
Как уже отмечалось, при установлении контроля инвестора называют
материнской компанией, а инвестируемую компанию — дочерней. В этом случае
возникает необходимость составления консолидированной отчетности. С одной | |
